江蘇省注冊會計師協(xié)會

關于會計師事務所從事高新技術企業(yè)認定專項審計的風險提示函

發(fā)布日期：2021-05-13  發(fā)稿人：江蘇省注冊會計師協(xié)會

蘇會協(xié)函〔2021〕9號

全省各會計師事務所：

　　近年來，科技、審計等部門在開展高新技術企業(yè)認定審核、高新技術企業(yè)專項扶持資金核查過程中，發(fā)現(xiàn)并通報了部分會計師事務所從事高新技術企業(yè)認定專項審計業(yè)務中存在申報材料造假、真實性存疑、數(shù)據(jù)偏差過大等情況。鑒此，為提高會計師事務所從事高新技術企業(yè)認定專項審計質(zhì)量，防范可能存在的業(yè)務風險，江蘇省注冊會計師協(xié)會組織行業(yè)專家專題研究，現(xiàn)作出如下提示：

　　《高新技術企業(yè)認定專項審計指引》第 一章《總則》中，對注冊會計師提出以下職業(yè)道德要求：注冊會計師執(zhí)行高新技術企業(yè)認定專項審計業(yè)務，應當遵守相關的職業(yè)道德規(guī)范，恪守獨立、客觀、公正的原則，保持專業(yè)勝任能力和應有的關注，并對執(zhí)業(yè)過程中獲知的信息保密。注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范也要求“注冊會計師在執(zhí)行業(yè)務時，應當妥善規(guī)劃，并對業(yè)務助理人員的工作進行指導、監(jiān)督和檢查?！?/span>

　　合理有效的監(jiān)督業(yè)務助理人員的工作，是提高會計師事務所工作質(zhì)量，完成各項任務，向客戶提供符合質(zhì)量要求服務的必要保證。項目負責人在業(yè)務執(zhí)行過程中，監(jiān)督業(yè)務助理人員的工作具體應包括以下方面：

　?。?）追蹤業(yè)務進程。要求項目負責人在業(yè)務執(zhí)行中適時實施必要的監(jiān)督，以檢查各成員是否能夠順利完成業(yè)務工作；

　　（2）考慮項目組各成員的素質(zhì)和專業(yè)勝任能力，以及是否有足夠的時間執(zhí)行工作，是否理解工作指令，是否按照計劃的方案執(zhí)行工作。項目負責人在考慮這些事項后，可能決定提供進一步的指導，或在各成員之間做適當?shù)墓ぷ髡{(diào)整，或要求成員采取補救措施使其執(zhí)行的工作達到計劃方案的要求；

　　（3）解決在執(zhí)行業(yè)務過程中發(fā)現(xiàn)的重大問題，考慮其重要程度并適當修改原計劃的方案；

　?。?）識別在執(zhí)行業(yè)務過程中需要咨詢的事項，或需要由經(jīng)驗較豐富的項目組成員考慮的事項。

　　在復核項目組成員已執(zhí)行的工作時，復核人員應當考慮：

　?。?）工作是否已按照法律法規(guī)、職業(yè)道德規(guī)范和業(yè)務準則的規(guī)定執(zhí)行；

　?。?）重大事項是否已提請進一步考慮；

　?。?）相關事項是否已進行適當咨詢，由此形成的結(jié)論是否得到記錄和執(zhí)行；

　　（4）是否需要修改已執(zhí)行工作的性質(zhì)、時間安排和范圍；

　?。?）已執(zhí)行的工作是否支持形成的結(jié)論，并得以適當記錄；

　　（6）獲取的證據(jù)是否充分、適當；

　?。?）業(yè)務程序的目標是否實現(xiàn)。

　　《會計師事務所質(zhì)量管理準則第5101號——業(yè)務質(zhì)量管理》第五十九條規(guī)定：“針對客戶關系和具體業(yè)務的接受與保持，會計師事務所應當設定下列質(zhì)量目標：（一）會計師事務所就是否接受或保持某項客戶關系或具體業(yè)務所作出的判斷是適當?shù)?，充分考慮了下列方面：1.會計師事務所是否針對業(yè)務的性質(zhì)和具體情況以及客戶（包括客戶的管理層和治理層）的誠信和道德價值觀獲取了足以支持上述判斷的充分信息；2.會計師事務所是否具備按照適用的法律法規(guī)和職業(yè)準則的規(guī)定執(zhí)行業(yè)務的能力。（二）會計師事務所在財務和運營方面對優(yōu)先事項的安排，并不會導致對是否接受或保持客戶關系或具體業(yè)務作出不恰當?shù)呐袛唷薄?/span>

　　在業(yè)務承接階段，注冊會計師應當了解申報企業(yè)管理層誠信情況、知識產(chǎn)權(quán)來源、人員結(jié)構(gòu)、申報高新技術企業(yè)資格的主要動機等相關信息。如果注冊會計師已獲知不能根據(jù)需要查閱申報企業(yè)的相關會計資料和文件，查看申報企業(yè)的業(yè)務現(xiàn)場和設施等，則應當評估審計程序是否實質(zhì)受限，通過與申報企業(yè)溝通，如果存在以下情形之一的，則應當高度關注審計風險：

　?。?）申報企業(yè)擁有的技術不在高新領域三級明細目錄中；

　?。?）通過詢問申報企業(yè)研發(fā)負責人發(fā)現(xiàn)近三年研發(fā)活動未留下計劃、執(zhí)行和結(jié)果的記錄；

　?。?）通過詢問申報企業(yè)財務人員發(fā)現(xiàn)近兩年及近三年稅務申報系統(tǒng)中研發(fā)費用和高新收入均為0；

　?。?）通過詢問申報企業(yè)財務人員近兩年及近三年財務賬簿及報表中研發(fā)費用均為0；

　?。?）通過檢查發(fā)現(xiàn)申報企業(yè)研發(fā)人員無研發(fā)相關的專業(yè)資歷，或研發(fā)人員平均工資偏離合理水平等；

　　（6）通過觀察和檢查發(fā)現(xiàn)申報企業(yè)缺乏必要的研發(fā)場地及研發(fā)設備，凈資產(chǎn)及流動資金明顯不足等；

　　《高新技術企業(yè)認定專項審計指引》第三章“計劃審計工作”中，對注冊會計師在確定重要性水平時還應當考慮專項審計的特殊要求，包括：“因高新技術企業(yè)認定專項審計涉及較多的科學技術因素，并且申報企業(yè)管理層存在獲得高新技術企業(yè)資格以降低稅負的動機，所以注冊會計師應當對申報企業(yè)管理層對高新技術研究開發(fā)費用與高新技術產(chǎn)品（服務）收入的發(fā)生、截止、分類的認定予以充分關注”。

　　在計劃和實施高新技術企業(yè)認定專項審計工作時，注冊會計師應當保持職業(yè)懷疑態(tài)度，充分考慮可能存在的導致申報企業(yè)研究開發(fā)費用結(jié)構(gòu)明細表和高新技術產(chǎn)品（服務）收入明細表發(fā)生重大錯報的情形。注冊會計師應當分析申報企業(yè)研究開發(fā)費用和高新技術產(chǎn)品（服務）收入核算時所確定的會計政策與編制財務報表時所確定的會計政策是否一致。

　　申報企業(yè)研發(fā)費用結(jié)構(gòu)明細表中歸集的研發(fā)費用，與納稅申報表“期間費用明細表”、“加計扣除明細表”、“高新技術企業(yè)稅收優(yōu)惠明細表”等所列賬載金額差異較大，企業(yè)對研發(fā)費用的報表認定標準不統(tǒng)一，注冊會計師如在未能恰當界定研究開發(fā)費用結(jié)構(gòu)明細表是否在適用的會計準則和相關會計制度框架下編制的情況下，則出具無保留意見報告，存在重大審計風險。

　　因此，注冊會計師應當以職業(yè)懷疑態(tài)度評價所獲取證據(jù)的有效性，并對相互矛盾的證據(jù)以及引起對文件記錄或申報企業(yè)管理層和治理層提供信息可靠性產(chǎn)生懷疑的證據(jù)保持警覺。

　　《高新技術企業(yè)認定專項審計指引》第六章“對研究開發(fā)費用實施的進一步審計程序”中對執(zhí)行實質(zhì)性程序提出以下要求：“檢查研究開發(fā)費用結(jié)構(gòu)明細表中列報的研究開發(fā)項目是否符合《高新技術企業(yè)認定管理工作指引》的相關規(guī)定，包括：

　　（1）獲取申報企業(yè)按單一項目填報的企業(yè)研究開發(fā)項目情況表，并取得各研究開發(fā)項目的有關立項批復，如董事會或類似權(quán)力機構(gòu)的決議、政府有關主管部門的立項計劃或批復等；

　　（2）取得各項研究開發(fā)項目的實施方案、階段性報告或工作總結(jié)、驗收報告或政府有關主管部門的批復等；

　?。?）關注各項研究開發(fā)項目是否屬于常規(guī)性升級或?qū)δ稠椏蒲谐晒闹苯討?，必要時，利用專家的工作”。

　　為確定申報企業(yè)研究開發(fā)項目是否符合《高新技術企業(yè)認定管理工作指引》的相關規(guī)定，注冊會計師應當按照《高新技術企業(yè)認定專項審計指引》規(guī)定的上述要求獲取并檢查研發(fā)項目立項、結(jié)題等資料。取得企業(yè)《高新技術企業(yè)認定申請書》，審查高新技術企業(yè)申報資料與財務審計報告、企業(yè)所得申報表、研發(fā)項目資料、研發(fā)費用結(jié)構(gòu)明細表、高新技術產(chǎn)品收入明細表，是否存在重大錯報風險。取得企業(yè)人力資源情況表及社保證明、勞動合同，關注研發(fā)人員結(jié)構(gòu)比例。關注取得階段性成果是否是否屬于常規(guī)性升級或?qū)δ稠椏蒲谐晒闹苯討谩?/span>

　　需要特別指出的是，如未獲取并檢查研發(fā)項目立項資料，則容易出現(xiàn)將未列入項目立項計劃的項目的人員人工費用，即不符合《高新技術企業(yè)認定管理工作指引》規(guī)定的費用，列入研發(fā)費用的情況，造成重大錯報。如果申報企業(yè)的立項計劃存在中期調(diào)整，還需特別考慮中期調(diào)整事項造成的影響，比如研發(fā)人員的變化對研發(fā)費用歸集數(shù)據(jù)的影響等。

　　《高新技術企業(yè)認定專項審計指引》第六章“對研究開發(fā)費用實施的進一步審計程序”中對執(zhí)行實質(zhì)性程序提出以下要求：“根據(jù)實際情況，實施下列實質(zhì)性分析程序：

　?。?）將各項研究開發(fā)項目的研究開發(fā)費用項目（科目）進行結(jié)構(gòu)性分析，判斷其合理性，作出相應記錄；

　?。?）將各項研究開發(fā)項目的研究開發(fā)費用的實際金額與預算金額進行比較，并記錄差異的原因?！?/span>

　　基于高新技術企業(yè)認定專項審計的目的，注冊會計師在執(zhí)行審計時，應當重點關注研究開發(fā)費用結(jié)構(gòu)明細表中列報的研究開發(fā)項目、研究開發(fā)費用是否符合《高新技術企業(yè)認定管理工作指引》的相關規(guī)定，申報企業(yè)是否存在將其他費用列報為研究開發(fā)費用的錯報風險。關注研發(fā)費用發(fā)生額與研發(fā)項目內(nèi)容之間的相關性、合理性，有助于注冊會計師判斷是否將與研發(fā)項目、研發(fā)工作無關的費用列為研發(fā)費用，尤其是在研發(fā)費用金額明顯偏大，超出研發(fā)工作需要的情況下是否存在舞弊風險。

　　因此，注冊會計師應當按照《高新技術企業(yè)認定專項審計指引》的要求，關注研發(fā)費用發(fā)生額與研發(fā)項目內(nèi)容之間的相關性、合理性并實施實質(zhì)性分析程序。但考慮到注冊會計師非高新技術專業(yè)人員，難以準確判斷費用的發(fā)生是否與研發(fā)有關，此環(huán)節(jié)可能還需要考慮利用專家工作。

　　《中國注冊會計師審計準則第1501號——對財務報表形成審計意見和出具審計報告》第四十二條規(guī)定：“審計報告日不應早于注冊會計師獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，并在此基礎上對財務報表形成審計意見的日期?！?/span>

　　《高新技術企業(yè)認定專項審計指引》第七章“對高新技術產(chǎn)品（服務）收入實施的進一步審計程序”中對產(chǎn)品收入實質(zhì)性程序提出以下要求：“取得知識產(chǎn)權(quán)證書（包括發(fā)明、實用新型、外觀設計等的zhuanli證書，軟件著作權(quán)證書）或獨占許可合同、生產(chǎn)批文、新產(chǎn)品或新技術證明、產(chǎn)品質(zhì)量檢驗報告、省級以上科技計劃立項證明以及其他相關證明材料，檢查產(chǎn)品收入是否屬于《國家重點支持的高新技術領域》規(guī)定領域的產(chǎn)品實現(xiàn)的收入，必要時，應當利用專家的工作?！?/span>

　　企業(yè)主要產(chǎn)品擁有在技術上發(fā)揮核心支持作用的知識產(chǎn)權(quán)的所有權(quán)是注冊會計師確認高新收入應當獲取的必要審計證據(jù)，注冊會計師在評價該審計證據(jù)時應關注申報企業(yè)獲取相關知識產(chǎn)權(quán)證書的日期。如果申報企業(yè)擁有在技術上發(fā)揮核心支持作用的知識產(chǎn)權(quán)證書時間晚于審計報告日期，表明注冊會計師未能在審計報告日前獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)。如果申報企業(yè)的知識產(chǎn)權(quán)證書在申報日期稍前一批或者同一天取得，則不符合持續(xù)投入并逐步轉(zhuǎn)化規(guī)律。

　　因此，注冊會計師應當遵守審計準則相關規(guī)定，在獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)基礎上形成審計意見和出具審計報告。注冊會計師在審核企業(yè)高新技術產(chǎn)品（服務）收入金額的同時，應當充分關注對企業(yè)取得上述收入發(fā)揮核心支持作用的技術屬于《國家重點支持的高新技術領域》規(guī)定的范圍及其相關佐證材料，必要時，利用專家的工作?；蛘咭笊陥笃髽I(yè)提供第三方技術專家出具的“關于企業(yè)獲取相關證書與確認產(chǎn)品高新收入的關聯(lián)性、企業(yè)是否對其主要產(chǎn)品（服務）的核心技術擁有知識產(chǎn)權(quán)所有權(quán)”的證明材料。

　　《高新技術企業(yè)認定管理辦法》第十一條規(guī)定：“認定為高新技術企業(yè)須同時滿足以下條件：企業(yè)通過自主研發(fā)、受讓、受贈、并購等方式，獲得對其主要產(chǎn)品（服務）在技術上發(fā)揮核心支持作用的知識產(chǎn)權(quán)的所有權(quán)”，主要產(chǎn)品（服務）的定義是“高新技術產(chǎn)品（服務）中，擁有在技術上發(fā)揮核心支持作用的知識產(chǎn)權(quán)的所有權(quán)，且收入之和在企業(yè)同期高新技術產(chǎn)品（服務）收入中超過50%的產(chǎn)品（服務）”。

　　注冊會計師在對某一年度的高新技術產(chǎn)品（服務）收入專項審計時，應當關注申報企業(yè)是否對其主要產(chǎn)品（服務）的核心技術擁有知識產(chǎn)權(quán)的所有權(quán)，如果經(jīng)審計認定的高新技術產(chǎn)品（服務）收入中，收入之和在申報企業(yè)同期高新技術產(chǎn)品（服務）收入中超過50%的產(chǎn)品（服務）不具有知識產(chǎn)權(quán)的所有權(quán)，則申報企業(yè)可能不符合《高新技術企業(yè)認定管理辦法》規(guī)定的上述條件，不能被認定為高新技術企業(yè)。

　　《高新技術企業(yè)認定專項審計指引》強調(diào)，注冊會計師應當運用職業(yè)判斷，確定識別的風險中需要特別考慮的重大錯報風險。在確定風險的性質(zhì)時，注冊會計師應當考慮下列事項，如申報企業(yè)管理層可能存在為了申請高新技術企業(yè)資格以享受稅收優(yōu)惠政策的動機，導致高新技術研究開發(fā)費用支出與高新技術產(chǎn)品（服務）收入存在重大錯報風險。

　　對于部分申報企業(yè)由于自身不完全具備獨立研發(fā)實力，需要委托第三方進行研發(fā)，尤其是委托境外機構(gòu)研發(fā)，因此，存在虛構(gòu)、虛增委托外部研發(fā)費用的可能性。注冊會計師應實施以下程序：

　?。?）調(diào)取全部委托外部研發(fā)的合同清單，并獲取申報企業(yè)過去三年歸集的研發(fā)費用清單，判斷委托研發(fā)活動是否符合《高新技術企業(yè)認定管理工作指引》之相關規(guī)定，必要時借助專家的工作；

　?。?）檢查會計憑證和付款憑證，以及合同約定的研發(fā)目標和成果驗收情況，確保委托研發(fā)合同的真實性；

　?。?）檢查委托研發(fā)合同成果對應的知識產(chǎn)權(quán)歸屬，并與高新技術收入明細表進行匹配；

　?。?）關注委托研發(fā)合同是否取得技術合同認定機構(gòu)的認定登記，必要時，對被委托單位進行現(xiàn)場訪談等必要審計程序。如涉及到境外單位的委托合同，則需要進一步追加審計程序。

　　各會計師事務所在執(zhí)行高新技術企業(yè)認定專項審計時，要牢固樹立風險意識，保持職業(yè)懷疑態(tài)度，不斷提升注冊會計師專業(yè)勝任能力。要認真研讀《高新技術企業(yè)認定管理辦法》(國科火發(fā)〔2016〕32號)和《高新技術企業(yè)認定管理工作指引》(國科火發(fā)〔2016〕195號)，領會相關文件的精神實質(zhì)，熟悉相關工作規(guī)定，并嚴格按照中國注冊會計師協(xié)會制定的《高新技術企業(yè)認定專項審計指引》要求，實施必要的審計程序，獲取充分適當?shù)膶徲嬜C據(jù)，規(guī)范執(zhí)業(yè)，有效防范高新技術企業(yè)認定專項審計風險。

江蘇省注冊會計師協(xié)會

　　2021年5月13日